Depuis le 1er janvier 2012, l’imposition des plus-values résultant d’un échange de biens immobiliers, fait par une personne morale de droit privée avec une personne morale de droit public, peut être étalée ou reportée.
Ce mécanisme s’applique en cas d’échange de biens immobiliers effectuées avec l’État, les collectivités territoriales et certains établissements publics ou associations en vue de la réalisation d’ouvrages d’intérêt collectif (CGI, art. 238 octies C).
Les plus-values réalisées lors d’une telle opération sont affectées aux biens ou droits reçus en échange au prorata de la valeur vénale de ceux-ci à la date de l’échange.
Lorsque la plus-value concerne un bien ou droit non amortissable, elles font l’objet d’un report d’imposition.
Lorsque la plus-value concerne un bien ou droit amortissable, elles sont réintégrées au résultat imposable au fur et à mesure de l’amortissement des biens ou droits auxquels elles sont affectées.
1 - Conditions d’application du dispositif
Le mode d’imposition (IR ou IS) du cédant est sans incidence.
Le cessionnaire doit être une personne de droit public (l’État, une collectivité territoriale, un établissement public de coopération intercommunale, un établissement public ou une association).
Le ou les biens remis ou reçus lors de l’échange ont la nature de biens immobiliers, bâtis ou non bâtis, ou de droits portant sur un immeuble.
Sont ainsi éligibles au présent dispositif tous les biens immobiliers inscrits à l’actif de l’entreprise, bâtis ou non bâtis, qu’ils soient ou non affectés par l’entreprise à sa propre exploitation, et quelle que soit leur nature.
Il en est de même des droits réels immobiliers et des droits portant sur un immeuble (indemnité d’éviction relative à la perte du droit au bail).
Le bien ou droit remis à l’échange par l’entreprise est affecté, par la personne de droit public, à un ouvrage d’intérêt collectif.
Peuvent notamment être considérés comme des ouvrages d’intérêt collectif, les espaces affectés à la voirie, aux espaces verts plantés ou non, aux installations de jeux, de repos ou d’agrément, les espaces boisés, les sites naturels ainsi que les équipements publics tels que les écoles, les crèches, etc.
L’opération d’échange s’analyse en droit fiscal en une opération de vente suivie d’un achat et constitue de ce point de vue le fait générateur d’une plus-value.
La plus-value résultant de cet échange échange est calculée par différence entre la valeur réelle du bien reçu en échange et la valeur comptable du bien cédé. Cette plus-value doit en principe être prise en compte pour la détermination des résultats imposables de l’exercice en cours à la date de l’échange.
En cas d’échange avec soulte, le dispositif peut s’appliquer sous réserve que la soulte reçue ou versée ne dépasse pas, cumulativement 10 % de la valeur vénale des biens ou droits remis à l’échange et le montant de la plus-value réalisée lors de l’échange.
Lorsque la soulte dépasse 10 % de la valeur vénale des droits ou biens remis à l’échange ou le montant de la plus-value réalisée lors de l’échange, l’entreprise ne peut bénéficier du dispositif.
La plus-value réalisée lors de cette opération doit alors être taxée dans les conditions de droit commun !
2 - Portée du dispositif
Les plus-values réalisées lors d’une telle opération sont affectées aux biens ou droits reçus en échange au prorata de la valeur vénale de ceux-ci à la date de l’échange.
Lorsque la plus-value concerne un bien ou droit non amortissable, les plus-values font l’objet d’un report d’imposition.
Lorsque la plus-value concerne un bien ou droit amortissable, les plus-values sont réintégrées au résultat imposable au fur et à mesure de l’amortissement des biens ou droits auxquels elles sont affectées.
2.1 - Régime applicable aux plus-values affectées à des biens non amortissables
Dès lors que la plus-value afférente à un bien ou droit non amortissable fait l’objet d’un report d’imposition, le montant et la nature de la plus-value sont constatés lors de l’échange.
Lorsqu’intervient la cession du bien ou droit reçu lors de l’échange, ou, le cas échéant, lorsque le droit prend fin, la plus-value en report d’imposition devient imposable.
L’imposition de la plus-value se fait dans les conditions en vigueur au titre de l’exercice en cours à cette date.
2.2 - Régime applicable aux plus-values affectées à des biens amortissables
Les plus-values affectées à des biens ou droits amortissables sont réintégrées au résultat imposable au fur et à mesure de l’amortissement des biens ou droits auxquels les plus-values sont affectées.
La réintégration s’effectue au taux de droit commun, quelle que soit la nature de la plus-value constatée lors de l’échange.
En cas de cession du bien ou droit ou lorsque le droit prend fin, la fraction de la plus-value affectée à ce bien ou droit et non encore réintégrée est immédiatement imposée.
Pour les entreprises relevant de l’impôt sur le revenu, la fraction de la plus-value à long terme affectée au bien ou droit considéré et non encore réintégrée peut bénéficier du régime d’imposition afférent aux plus-values de cette nature et, ainsi, ne soit pas réintégrée au résultat imposable au taux de droit commun.
3 - Modalités d’application du dispositif et obligations déclaratives
Ce régime est facultatif, ce n’est qu’une option ouverte au contribuable.
La volonté de recourir à ce dispositif est manifestée par l’envoi d’une déclaration sur le cerfa no 2093-SD.
Cette déclaration fait apparaître les renseignements nécessaires au calcul des réintégrations pour les biens ou droits amortissables et au calcul du résultat imposable lors de la cession ultérieure.
Le défaut de production de cet état au titre de l’année d’échange entraîne l’imposition immédiate de la plus-value réalisée lors de l’échange.
L’état mentionné doit être joint au titre de chacune des années d’application du présent dispositif, c’est-à-dire tant que l’intégralité de la plus-value réalisée lors de l’échange n’a pas été intégralement imposée ou réintégrée aux résultats imposables.
Le défaut de production de cet état au titre des années postérieures à l’échange, ou son caractère incomplet ou inexact, entraîne l’application de l’amende l’article 1763 du CGI égale à 5 % du montant omis.
