Soufiane JEMMAR, Avocat en droit fiscal
Auteur de l’ouvrage « L’évaluation des biens et services en droit fiscal », L’Harmattan, Coll. Logiques Juridiques, 548 pages
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CHAPITRE PREMIER : L'EXTENSION DE LA GARANTIE PREVUE A L'ARTICLE L. 80 A DU LIVRE DES PROCEDURES FISCALES AUX ACCORDS PREALABLES EN MATIERE DE PRIX DE TRANSFERT
L'accord préalable en matière de prix de transfert, mis en place par l'instruction du 7 septembre 1999 (BOI 4 A-8-99), dans le cadre de l'article 25 du modèle de convention OCDE, est un instrument de sécurité juridique pour les entreprises qui leur ouvre la possibilité d'obtenir des administrations française et étrangère (« les autorités compétentes » définies par les conventions fiscales) un accord bilatéral sur la méthode de valorisation de leurs prix de transfert futurs, dès lors que cette dernière est considérée comme conforme au principe de pleine concurrence.
Jusqu'à présent, cet accord bilatéral était négocié et conclu entre les autorités compétentes sur le fondement des « procédures amiables » prévues par les conventions fiscales conclues entre les Etats.
Désormais, la garantie prévue à l'article L. 80 A. du livre des procédures fiscales s'appliquera lorsque l'administration aura conclu un accord préalable portant sur la méthode de détermination des prix mentionnés au 2° de l'article L. 13 B du livre des procédures fiscales.
Les entreprises disposeront ainsi d'une sécurité juridique de nature législative qui leur permettra d'éviter toute remise en cause de la méthode de détermination de leur prix de transfert sauf dans les cas suivants :
- présentation erronée des faits, dissimulation d'informations, erreurs ou omissions imputables au contribuable lors de l'établissement de sa demande ;
- non respect des obligations contenues dans l'accord ou manœuvres frauduleuses.
CHAPITRE DEUXIEME : L'ACCORD PREALABLE UNILATERAL
L'article 20 de la loi de finances rectificative pour 2004 introduit la possibilité pour l'administration de conclure un accord unilatéral de prix avec un contribuable. La présente instruction complète sur ce point celle du 7 septembre 1999 (BOI 4 A-8-99), limitée aux accords bilatéraux.
Section 1 : Définition de l'accord préalable unilatéral de prix
L'accord préalable unilatéral en matière de prix de transfert constitue une prise de position formelle de l'administration fiscale française qui garantit l'entreprise demanderesse que les prix pratiqués dans ses relations industrielles, commerciales ou financières intra-groupe n'entrent pas dans les prévisions d'un transfert de bénéfices au sens de l'article 57 du code général des impôts.
A la différence d'un accord bilatéral, l'accord unilatéral n'est pas négocié avec l'autorité administrative étrangère concernée. Il revêt la forme d'un accord entre la seule administration française et l'entreprise.
Il détermine, préalablement à la réalisation des transactions entre entreprises associées, un ensemble de critères appropriés (notamment la méthode à utiliser, les éléments de comparaison et les hypothèses principales quant à l'évolution future) permettant de fixer le prix de transfert applicable à ces transactions pendant une période donnée.
Section 2 : Champ d'application de l'accord préalable unilatéral de prix
L'un des objectifs d'un accord préalable en matière de prix de transfert est d'éviter le risque de double imposition. Des entreprises française et étrangère liées ne peuvent être sécurisées totalement sur les transactions pratiquées qu'à la condition qu'un accord bilatéral soit conclu entre les deux Etats concernés.
Aussi, l'accord unilatéral de prix n'offre pas la même garantie de sécurité juridique ; il ne garantit pas en particulier contre une remise en cause de la valorisation des transactions intra-groupe par l'administration de l'autre pays.
Dès lors, l'administration privilégiera, chaque fois que cela est possible, la procédure bilatérale. Au demeurant, l'OCDE préconise d'ailleurs l'accord préalable bilatéral dans ses recommandations des 13 juillet 1995 et 7 décembre 1998.
Dans ce contexte, les entreprises qui le souhaitent pourront solliciter un accord unilatéral de prix dans les cas suivant :
- aucune procédure d'accord préalable de prix n'existe dans l'autre Etat concerné. La procédure bilatérale sera donc privilégiée lorsque les transactions sont réalisées avec des entreprises situées dans les principaux Etats suivants qui connaissent une procédure équivalente :
• pour les pays de l'OCDE : les Etats-Unis, le Royaume-Uni, les Pays-Bas, le Japon, la Suisse, l'Allemagne, l'Espagne, le Canada, le Danemark, ... ;
• pour les pays non-membres de l'OCDE : l'Argentine, le Brésil, la Russie, ... ;
- les transactions concernent un grand nombre de pays (exemple : une entreprise de production située en France qui dispose de nombreuses filiales de distribution dans différents pays étrangers). Toutefois, dans ces situations, dans l'hypothèse où les transactions seraient principalement réalisées avec des entreprises situées dans un petit nombre d'Etats disposant de la procédure bilatérale, cette procédure serait privilégiée avec ces Etats ;
- les transactions portent sur des sujets particuliers ou d'une complexité limitée mais source récurrente de divergence d'appréciation (par exemple, les refacturations de frais communs à l'ensemble des sociétés du groupe ou de frais de direction générale,...) ;
- l'entreprise est une petite ou moyenne entreprise (PME).
Aucune procédure d'accord préalable unilatérale ne sera engagée à raison des transactions existantes avec des entreprises situées dans des pays avec lesquels aucune convention fiscale1 n'a été conclue si ceux-ci disposent d'un régime fiscal privilégié au sens de l'article 238 A du code général des impôts2.
Section 3 : Cas particulier des petites et moyennes entreprises
L'accord préalable unilatéral est bien adapté à la situation des petites ou moyennes entreprises. En outre, pour tenir compte de leur spécificité, une procédure d'accord préalable bilatérale allégée sera mise en place à leur intention.
Les dispositions applicables aux PME feront l'objet d'une instruction à paraître prochainement qui précisera notamment la définition des entreprises éligibles à la procédure d'accord préalable unilatérale et bilatérale allégée.
Section 4 : Déroulement de la procédure, conclusion de l'accord préalable, suivi et renouvellement de l'accord unilatéral de prix
Comme en matière d'accord préalable bilatéral, la demande d'accord préalable unilatéral de prix est formulée au Bureau CF3 de la Direction générale des impôts.
Le contenu de la demande3 , le déroulement de la procédure, la conclusion de l'accord, le mécanisme de suivi et de renouvellement de l'accord préalable unilatéral de prix sont décrits dans l'instruction 4 A-8-99 à laquelle il convient de se reporter. Bien entendu, les développements afférents à l'aspect bilatéral de cette instruction ne sont pas à prendre en considération.
1 L'instruction 14 A-3-05 n° 19 du 28 janvier 2005 mentionne la liste des conventions fiscales conclues par la France et en vigueur au 1 er janvier 2005.
2 Cet article prévoit que : « les personnes sont regardées comme soumises à un régime fiscal privilégié dans l'Etat ou le territoire considéré si elles n'y sont pas imposables ou si elles y sont assujetties à des impôts sur les bénéfices ou sur les revenus dont le montant est inférieur de plus de la moitié à celui de l'impôt sur les bénéfices ou sur les revenus dont elles auraient été redevables dans les conditions de droit commun en France, si elles y avaient été domiciliées ou établies ».
3 Les documents à présenter à l'appui de la demande d'accord préalable unilatéral et la justification de la méthode retenue pour la détermination des prix de transfert sont identiques à ceux exigés pour une demande d'accord bilatéral.
Ci-après le lien vers l’instruction administrative :
http://www11.minefi.gouv.fr/boi/boi2005/4fepub/textes/4a1105/4a1105.htm
