L'article 150 U, II, 1°, du CGI prévoit une exonération de plus-value sur le bien qui constitue la résidence principale du cédant au jour de la cession.
Selon la loi , lorsque le logement constitue son habitation principale au jour de la vente, un propriétaire peut se prévaloir de l’exonération d’impôt sur la plus-value prévue par l’article 150 U, II-1o du CGI.
L’article 150 U, II-1o du CGI ne prévoit pas de délai minimal d’occupation pour pouvoir appliquer l’exonération d’impôt sur la cession de la résidence principale.
Il arrive toutefois que l »administration fiscale conteste l’exonération de plus-value de la cession de la résidence principale et adresse une proposition de rectification.
Le motif fréquemment invoqué par l’administration est la durée « brève » d’occupation du bien .
1/ la notion de résidence principale
Est considérée comme résidence principale au sens de l' article 150 U, II, 1° du CGI , l'immeuble ou la partie d'immeuble constituant la résidence habituelle et effective du propriétaire.
Pour bénéficier de l'exonération, l'habitation principale doit constituer la résidence effective du contribuable. L'utilisation temporaire d'un logement ne suffit pas à lui donner le caractère de résidence principale. Dans le doute, le contribuable est tenu de prouver par tous moyens l'effectivité de la résidence.
§ Une consommation d’énergie et d’eau qui démontre une occupation à titre de la résidence principale
Le juge administratif utilise le critère du faisceau d'indices (factures d'électricité, d'eau et de téléphone, abattements en matière de taxe d'habitation) pour déterminer la résidence principale effective du contribuable.
Le contribuable doit, pour pouvoir bénéficier de l’avantage fiscal, démontrer qu’il occupe bien l’immeuble de façon effective et habituelle, cela suppose une consommation « normale » de ces énergies ( eau, électricité etc..).
Le Tribunal va vérifier , en cas de de contestation, que les relevés de consommation d’eau et d’électricité produits correspondent à ceux d’une maison habitée.
L'exonération s'applique aux contribuables personnes physiques fiscalement domiciliés en France au sens de l' article 4 B du CGI au jour de la cession du logement. Il s'agit, conformément aux dispositions du premier alinéa de l'article 4 A du CGI , des contribuables qui sont soumis en France à l'impôt sur le revenu sur l'ensemble de leurs revenus, qu'il s'agisse de revenus de source française ou étrangère.
B/ contestation par l’administration fiscale de la plus-value
§ La loi n’impose pas de durée minimale d’occupation à titre de résidence principale
La cour administrative d'appel de Paris du 21 février 2018 a jugé qu’une occupation brève à titre de résidence principale (8 mois et demi en l’espèce) n’était pas de nature à remettre en cause l’exonération visée à l’article 150 U, II, 1° du CGI,
Par une tolérance administrative, l'Administration a considéré (BOI-RFPI-PVI-10-40-10, 12 sept. 2012 27 juin 2023, § 190) qu'un bien ne perd pas sa qualité de résidence principale par le seul fait que son propriétaire a libéré les lieux avant la date effective de cession du bien. Il faut cependant que le délai pendant lequel l'immeuble reste inoccupé avant la cession puisse être regardé comme normal.
Quel est la durée de ce délai ?
La même doctrine précise qu'aucun délai maximal pour la réalisation de la cession ne peut être fixé et qu'il convient de faire une appréciation circonstanciée de chaque situation pour déterminer notamment les raisons conjoncturelles qui peuvent retarder la vente.
Elle rajoute tout de même que, dans un contexte économique normal, un délai d'une année constitue un délai maximal de cession.
Selon la doctrine fiscale, « il est admis, lorsque l'immeuble a été occupé par le cédant jusqu'à sa mise en vente, que l' exonération reste acquise si la cession intervient dans des délais normaux et sous réserve que le logement n'ait pas, pendant cette période, été donné en location ou occupé gratuitement par des membres de la famille du propriétaire ou des tiers.
Aucun délai maximum pour la réalisation de la cession ne peut être fixé a priori. Il convient donc sur ce point de faire une appréciation circonstanciée de chaque situation, y compris au vu des raisons conjoncturelles qui peuvent retarder la vente, pour déterminer si le délai de vente peut ou non être considéré comme normal.
Dans un contexte économique normal, un délai d'une année constitue en principe le délai maximal. Cependant, l'appréciation du délai normal de vente est une question de fait qui s'apprécie au regard de l'ensemble des circonstances de l'opération, notamment des conditions locales du marché immobilier, du prix demandé, des caractéristiques particulières du bien cédé et des diligences effectuées par le contribuable pour la mise en vente de ce bien (annonces dans la presse, démarches auprès d'agences immobilières, etc.) »
La Cour Administrative d'Appel de Versailles rappelle une nouvelle fois que « si l’immeuble cédé peut conserver sa qualité de résidence principale même si le contribuable a déjà quitté les lieux au jour de la cession ou de sa mise en vente, encore faut-il que celui-ci ait accompli toutes les diligences nécessaires pour vendre son bien dans les meilleurs délais ce qui suppose notamment qu’il ait mis en vente le bien au prix du marché. » CAA Versailles, 1re ch., 8 mars 2023, n° 21VE03104
La Cour Administrative d’appel a jugé « qu’un immeuble vacant au moment de la vente, mais qui a été occupé comme résidence principale jusqu'à sa cession ouvre droit à l'exonération si la cession intervient dans les délais normaux de vente. Un délai d'un an est considéré comme un délai normal par l'administration fiscale. »
CAA Versailles, 2 juill. 2024, n° 22VE0216, inédit : JurisData n° 2024-010406
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Maître JOAN DRAY
Avocat
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